自2021年至2022年1季度，深圳证监局依法对辖区21个上市公司及挂牌公司的审计执业项目开展了检查，对1家会 计师事务所开展了全面检查。根据检查情况，对7家次审计 机构和17人次注册会计师采取了出具警示函的行政监管措 施，对违法违规情节严重的1家审计机构和2名注册会计师下发了行政处罚决定书，对1个审计执业项目立案调查。现将 检查发现的主要问题归纳整理发布，提醒各审计机构应恪守独立、客观、公正立场，完善质量控制制度，强化质量管理体系建设，精准识别与管控项目风险，增强审计程序的针对性和有效性，加大重点项目质量复核力度，严把执业质量， 切实履行好资本市场“看门人”职责。风险评估是审计的起点，风险评估的恰当性，决定后续审计程序的执行和审计证据的评价，最终影响审计质量。检查发现项目组对风险评估的重视度不够，风险评估流于形式的情况多发。一是未对相关内部控制进行了解。了解内部控制是风险评估的关键环节。某公司2020年因违规担保被监管机构出具 警示函，但会计师2020年审计中未根据公司的风险特点，完全未了解与公章管理、对外担保相关的内部控制，影响到风险评估的精准性。某公司重要子公司2020年原材料采购业务 主要交易对象为个人，业务合规性和成本核算规范性高度依赖内部控制，但会计师未了解相关内部控制，难以确定公司关于个人采购业务的风险情况。某公司2020年租赁业务为主 要收入来源，但会计师未对租赁业务相关内部控制进行了 解，未能发现公司租赁业务内部控制存在的重大缺陷。二是舞弊风险因素评价存在明显缺陷。如某公司新并购标的主要从事广告业务，业务快速增长，且管理团队存在业 绩对赌压力，该审计机构质控部门专门就业绩对赌情况下广告业务可能的舞弊风险进行了书面提示，但会计师在评价公司是否存在舞弊风险时，关于业绩增长异常、管理层个人财 务状况受到被审计单位财务业绩的影响均识别为“否”，与实际不符。三是重大错报风险评估不充分。如某公司主要子公司原股东存在业绩对赌压力，该子公司2020年毛利率异常、第四季度收入大幅增长，会计师将收入评估为认定层次特别风 险，但未涵盖营业成本，且未说明原因，特别风险评估不充分，后续也未就营业成本的完整性针对性地实施审计程序。某公司已披露存在多个银行账户被冻结、与关联方及部分非金融机构存在大额频繁的资金往来，会计师未将公司货币资金评估为重大错报风险。再如会计师对某公司连续审计多 年，且知悉该公司业务主要来源于下属子公司和事业部，对子公司、事业部难以有效管控，核心资产固定资产处于失控状态，但在风险评估时仍认为该公司舞弊导致的重大错报风险可能性较小。四是未恰当识别重要组成部分并评估风险。如某公司下属一家主要子公司资产总额、净利润均超过合并报表总额的10%，期末货币资金余额占合并报表货币资金总额的37%，但 会计师未评估其是否构成重要组成部分，是否存在需要关注的重大错报风险。一是未对部分拟信赖的信息系统执行控制测试，不恰当信赖存在重大缺陷的信息系统。如某公司广告收入的确认主要依赖其后台多个业务相关信息系统，对于重要业务信息系统，会计师未实施相应的审计程序，获取系统控制运行有效 的证据；与数字广告收入相关的某信息系统IT审计结论显 示，该系统重要业务数据缺失、公司以数据安全为由拒绝提 供部分与收入确认相关基础数据，但会计师在审计时仍依赖该信息系统确认收入的真实性。二是控制测试难以实现预定目的。会计师对某公司银行账户开立批准进行内控测试，执行的程序却是检查银行对账单、会计凭证等，与测试目的不符。会计师对某公司银行对账单、银行存款日记账及总账核对是否一致的内部控制进行测试时，仅抽取1个样本量就得出控制运行有效的结论。三是控制测试结论与实际情况不一致。如某公司采购主要为服务器、软件和技术服务，实际无验收报告和入库单， 但会计师识别出来的关键控制点包括“收到货物时指定专人验收并编写验收报告”“入库单由保管员和经手人签名”， 且测试结论是相关控制有效执行。如某公司未制定呆滞物料管理的相关制度，也无呆滞物料的明确判断标准，会计师对公司呆滞物料识别和处置相关控制测试的结论为设计有效 且得到执行；公司盘点制度要求每个月对存货进行盘点和监盘并分析调整差异，但实际未执行，会计师对存货盘点相关控制测试的结论为设计有效且得到执行。再如某公司与货币资金相关的票据结算的内部控制发生频率为不定期发生，会计师结论为每月1次且据此抽取样本。一是未根据合同约定判断收入确认时点的适当性。某公司部分海外客户的销售合同明确规定，卖方将货物运至买方指定地点并承担将货物运送至指定目的地的责任，客户签收时商品控制权转移，会计师在对该部分收入执行审计程序时，未关注合同约定的具体交货形式，未准确识别商品控制 权转移时点，未发现公司该部分业务收入按照出口报关时间提前确认收入的问题。二是细节测试不恰当或流于形式。如会计师对某公司当 年新增客户的广告收入进行细节测试，应核对广告发布期间 所有播放记录，但实际只核对了第四季度播放记录；在抽取收入凭证进行检查时，底稿中记录对销售价格与产品价格目录、刊播单金额和账面记录收入情况等进行了核对，但实际 并未执行。再如某公司除以签收确认收入外，另有部分客户 以对账确认收入，会计师在执行收入细节测试中，对于以对 账确认收入的客户，检查的却是客户签收的相关情况。三是收入截止测试执行不到位。如会计师对某公司收入执行截止测试时，仅抽取发货单与收入明细账记账时间进行核对，未从明细账抽取资产负债表日前后若干天的凭证与发货单、报关单、提单等进行核对。再如会计师在对某公司的收入执行截止测试时，抽取的多个样本均存在跨期的情况， 未实施进一步审计程序即得出收入不存在跨期的审计结论。
一是未对存货跌价准备计提获取充分适当的审计证据。如某公司存在库龄至少一年以上的原材料，公司以产品毛利率较高未计提存货跌价准备，会计师未执行相应的审计程 序，以核实该部分原材料的库龄、用途和实际状况，综合考虑评价公司跌价准备计提的及时性与充分性。再如某公司对客户退回来的一批产品，按照账龄1年以内的应收账款信用 减值损失率5%计提存货跌价准备，会计师未获取充分的审计 证据，以恰当评价公司对该批产品跌价计提的充分合理性。
二是未对长期闲置固定资产减值计提获取充分适当的审计证据。如某公司有一批定制化设备，自短暂试生产后长期闲置，再如某公司大量设备闲置时间长达数年、且部分设备已不符合安全生产规定，对于上述存在明显减值迹象的固定资产，会计师未执行充分的审计程序，便认可了公司不计提资产减值的会计判断。
三是未恰当评估应收款项信用减值损失计提的合理性。如某公司期末对其他往来款和应收账款进行了重分类调整， 调整前应收款项实际账龄均在1年以上，其中超过3年的占50%以上，公司重分类后账龄全部转为1年以内，并按调整后账龄计提信用减值损失；会计师未关注公司应收账款、其他应收款形成原因及账龄确定的合理性，对公司信用减值损失计提执行的审计程序不到位。再如某公司3家客户应收账款 期末余额重大，公司与其中1家客户就产品质量问题存在严 重分歧并引发诉讼，另有2家公司已无还款能力，公司仍按 账龄法计提信用减值损失；会计师已将信用减值损失识别为认定层次的重大错报风险，并知悉上述情况，但未执行充分的审计程序，未恰当评价公司对上述应收账款按账龄法计提信用减值损失的合理性。会计师在审计时应保持职业怀疑，审慎判断异常迹象是否与舞弊相关，有针对性地执行审计程序，确保审计证据的充分性和适当性。部分会计师对明显的舞弊迹象未予以关 注，审计程序不到位，或重审计程序轻职业判断，致使未发 现公司的重大错报。某公司以虚构交易的方式，将一批库龄长且已全额计提跌价准备的定制化产品、一批库龄长已计提40%跌价准备的 呆滞存货销售给第三方，对当年利润影响重大。会计师在执行收入实质性分析性程序时发现了上述两批存货销售事项， 但未保持应有的职业怀疑，仅检查了合同、凭证与发出货物的明细，未检查物流单据，未向交易对手方发函、访谈，对于查询工商信息时识别出的交易对手方联系电话、邮箱的异常情况也未关注，致使未发现公司的上述虚假销售。某公司某银行账户对账单显示与关联方有大额资金往 来，但明细账未予记录；某账户明细账的发生额为数千万， 银行对账单上仅几百元；细节测试抽取的银行回单显示有3 家客户回款来自于关联方，获取的某客户两份订单上公章明显不一致。对于公司存在的上述诸多异常线索，会计师未保持应有的职业怀疑，未执行进一步的审计程序，且在抽到大额收支凭证时未查看原始凭证，未识别出银行回单扫描件系公司伪造，未发现公司在关联方资金往来及收入确认上存在重大错报。一是未对所有账户，包括已注销账户、余额为零账户实施函证程序，也未说明原因。如某公司2020年存在销户账 户，会计师未函证，也未取得销户证明；再如某公司有两 个余额为零的银行账户，会计师未进行函证。二是银行询证函的函证信息不完整。如会计师在某公司发出的银行存款询证函上明确注明只函证“银行存款”，对于询证函中银行借款、本期注销账户、发生额等其他信息， 注明“不函证”。三是未对函证保持应有的控制。会计师对某公司应付账款发出询证函，有6家供应商发函地址与工商信息不一致； 对某公司22家客户应收账款发出询证函，其中13家客户发函地址与注册地址不一致，有部分发函地址为酒店、公寓，会 计师未实施进一步的审计程序核实发函地址的准确性。四是对未回函账户及回函未确认信息，未实施替代程序或替代程序不充分。如某公司部分银行账户未取得回函，某公司部分账户回函仅确认期末余额，未确认资金是否受限、是否属于资金归集账户等信息，但会计师未实施替代程序； 某公司部分应收款项未收到回函，会计师未执行替代测试， 或替代测试只抽取记账凭证及后附原始凭证等信息。五是未关注回函不符事项并执行进一步审计程序。部分 银行在询证函回复中明确说明存在账户冻结、借款利率不 同、存在未列示的银行账户等多种不符情形，但会计师未执 行进一步审计程序核实不符原因。六是对可靠性存在疑虑的回函，未执行进一步审计程 序。如某公司客户函证的回函寄件单位和寄件地址为空白， 会计师未关注该异常情况，未执行进一步审计程序。一是对于重大事项是否具有广泛性的论证缺乏合理性。如某公司财务报表非标意见涉及事项多、金额影响大，但项目组判断影响不构成广泛性，拟发表保留意见。履行复核流程时，该所风险委员会提出项目组关于保留意见涉及事项影响不构成广泛性的判断依据不足，要求项目组对包括广泛性判断的依据等事项进行关注。项目组后续虽进行了回复，但未提供进一步的论证依据。二是非标意见相关信息披露不充分。如会计师对某公司财务报表出具了保留意见，且各保留意见事项中均说明无法获取充分适当的审计证据，但在审计报告及非标准审计意见专项说明中，保留意见涉及事项的影响披露不充分，未说明错报项目、金额及原因等；未披露“受限”原因及形成过程；未披露重要性相关信息，未在专项说明中披露使用的合并财务报表整体的重要性水平，包括选取基准及百分比、计算结果、选取依据。再如会计师对某公司出具带强调事项段无保留意见，会计师在非标意见专项说明中未披露强调事项段涉及事项不影响会计师发表审计意见的详细依据。某会计师参与了某公司连续3年的年报审计工作，近两 年担任审计项目现场负责人，公司、公司总经理和副总经理以提供借款、服务费等名义，2018-2021年间向该会计师多次转款达数十万元，其也未归还相应款项，项目组人员独立性存疑。会计师给某上市公司出具审计报告时，同时对公司募集资金存放与使用情况的专项报告出具了鉴证报告。会计师仅执行货币资金的常规审计程序，未实施针对性程序关注公司募集资金的管理、使用、披露的合规性，未发现公司在募集 资金使用和披露方面存在的问题，出具鉴证报告未获取充 分、适当的证据。某电子行业公司的主要子公司在2020年三季度末存在大量长库龄存货，其中1年以上存货在50%以上。2020年11月， 交易所受理公司定向发行股票申请，要求审计机构对于三季报中存货跌价准备计提的充分性发表专项核查意见。会计师在核查时取得了公司第四季度的在手订单，依据管理层的访谈以及前三季度的消耗情况，认为公司存货跌价准备计提具有合理性，而未采取针对性程序如分析在手订单中与上述长库龄存货的关联度等，核查意见依据不充分。会计师于2021 年2月初出具最后一次核查意见，该公司在2021年4月披露的年报中对上述长库龄存货计提大额存货跌价准备。一是重要底稿缺失。如某公司存在多笔大额审计调整， 审计底稿中无调整原因和依据；重大会计差错更正金额影响净利润近20%，但相关底稿缺失。二是审计底稿存在明显错 误，如数据多处填写错误、公式错误、勾稽关系混乱等。三是审计底稿未及时归档，在会计事务所未要求电子底稿存档的情况下，项目组未将所有电子底稿打印为书面底稿。
来源：深圳证监局
