国际会计准则理事会就权益法项目发布征求意见稿

2024年9月19日，国际会计准则理事会（IASB）发布了《权益法会计（征求意见稿）》（以下简称征求意见稿），拟对《国际会计准则第28号——对联营企业和合营企业的投资》（以下简称《国际会计准则第28号》）进行修订，并向全球利益相关方公开征求意见，征求意见截止日期为2025年1月20日。IASB旨在通过解决权益法应用问题以减少实务中的多样性，并提升《国际会计准则第28号》的可理解性。

一、有关背景

IASB在2011年议程咨询后将权益法作为研究项目列入其工作计划，以探讨关于权益法核算与以其他方式持有其他主体权益的会计处理相互影响的问题以及由此产生的对联营企业和合营企业投资会计实务的多样性。2015年6月，IASB开始对权益法进行有限范围的研究工作。

2016年5月，IASB在对权益法项目的进展以及对2015年议程咨询的反馈意见进行审议后，决定推迟该项目的研究，直到完成对《国际财务报告准则第10号——合并财务报表》、《国际财务报告准则第11号——合营安排》和《国际财务报告准则第12号——在其他主体中权益的披露》的实施后审议反馈意见评估。

2020年4月，IASB考虑了上述实施后审议第一阶段的结果，认为无需在完成实施后审议才启动权益法项目。2020年10月，IASB确定权益法项目的研究目的是通过解决权益法应用问题以减少实务多样性，并提升《国际会计准则第28号》的可理解性。IASB确定权益法项目的研究方法是明确权益法的应用问题，并确定哪些应用问题能够被解决，通过明确和解释《国际会计准则第28号》中的原则来解决这些应用问题。

2023年4月，IASB决定将该研究项目纳入其准则制定工作计划。由于权益法项目的重点是解决应用问题，而非进行根本性审查，IASB决定发布征求意见稿而非讨论稿。

二、征求意见稿主要内容

IASB对《国际会计准则第28号》修订的主要内容包括：

（一）对计量要求进行澄清

1. 关于初始确认

IASB建议投资方应当：一是以转移对价的公允价值（包括以前持有权益的公允价值）计量对联营企业或合营企业（以下简称被投资单位）投资的成本；二是将或有对价作为转移对价的一部分予以确认，并以公允价值计量；三是将与被投资单位可辨认净资产公允价值份额相关的递延所得税影响计入对被投资单位投资的账面价值。

投资方将或有对价分类为负债或权益工具。对于分类为负债的或有对价，投资方应当按公允价值计量，并在每个资产负债表日将公允价值变动计入损益。

2. 关于权益变动

第一，投资方追加投资被投资单位股权仍具有重大影响或共同控制的，IASB建议投资方应当：一是将购买日取得的被投资单位的可辨认净资产公允价值的新增份额计入其投资的账面价值，包括相关的递延所得税影响；二是将新增投资成本与按新增持股比例计算的被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额确认为商誉，或者作为廉价购买利得计入损益。

第二，投资方处置部分权益仍具有重大影响或共同控制的，IASB建议投资方应当：一是将处置的部分按投资在处置日账面价值的相应比例计量；二是将出售所得对价与已处置部分账面价值之间的差额确认为利得或损失。

第三，IASB建议，投资方应当将被投资单位发生除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动视为购买或处置被投资单位的所有者权益。

3. 关于损益和其他综合收益的份额

IASB建议，投资方对被投资单位追加投资时，不应以追加投资的成本弥补超额亏损。

IASB还建议，投资方应当分别确认其在损益和其他综合收益中的份额。

（二）改变计量要求

针对投资方与被投资单位的交易，IASB建议投资方应当确认其与被投资单位的所有交易（包括顺流交易和逆流交易）的全部损益。

（三）其他方面

1. 关于减值迹象

第一，IASB建议投资方将报告日投资的公允价值与投资的账面价值进行比较。因此，IASB建议用“账面价值”取代《国际会计准则第28号》第41C段中提及的投资“成本”，以明确投资方如何评估投资是否可能发生减值。

第二，IASB建议删除《国际会计准则第28号》第41C段中关于投资的公允价值“严重或非暂时性”下跌的提法，并在《国际会计准则第28号》中增加关于如何获取投资的公允价值信息的指引。

第三，IASB建议修改《国际会计准则第28号》中关于减值迹象的部分措辞，以便与《国际会计准则第36号——资产减值》（以下简称《国际会计准则第36号》）中的措辞保持一致。

第四，作为征求意见稿的一部分，IASB建议不修改《国际会计准则第36号》中关于减值测试的要求。

2. 关于单独财务报表

IASB决定，其对应用问题的建议也适用于选择在母公司单独财务报表中使用权益法核算其子公司的投资。

3. 关于改善披露

IASB建议投资方应当：一是披露或有对价安排的性质、已确认的金额和该金额的变动情况，以及可能的金额区间；二是披露除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的所有者权益的其他变动（如股权稀释等）的利得或损失；三是披露其与被投资单位之间顺流交易所产生的利得或损失；四是披露其在被投资单位中投资的期初和期末账面价值的调节表。

4.衔接规定

IASB建议投资方应当：一是确认与被投资单位内部交易损益中以前抵销的部分，调整过渡日投资账面价值和留存收益；二是确认或有对价的全部变动，调整过渡日投资的账面价值；三是所有其他修订建议未来适用。

IASB建议提供一些简化措施，以便应用拟议修订。

5. 关于改善可理解性

IASB决定通过以下两种方式提升《国际会计准则第28号》的可理解性：一是按专题（如确认、初始计量、后续计量等）对准则进行重新分组并重新排序；二是在征求意见稿中提供《国际会计准则第28号》和《国际会计准则第28号》草案（202x修订版）之间的对照表。